Cliënt had zijn vakantiewoning in Frankrijk en een zeiljacht ingebracht in een Franse vennootschap waarvan hij indirect enig aandeelhouder was. Het totaal geïnvesteerde vermogen bedroeg ruim € 1,3 miljoen. Cliënt maakte enkele weken per jaar gebruik van de woning en het zeiljacht en betaalde daarvoor een zakelijk huur aan de vennootschap. De woning en het zeiljacht werden niet aan derden verhuurd.
Zowel de rechtbank als het Hof volgden de inspecteur in zijn stelling dat er sprake was van een verkapte winst uitdeling omdat (i) het gebruik dat cliënt van de woning heeft gemaakt plaatsvond in het kader van zijn vakantiebesteding, (ii) dat de vennootschap de woning (ook) de rest van het jaar beschikbaar heeft gehouden voor cliënt, (iii) dat de woning niet door de vennootschap of door derden is gebruikt of aan derden ter beschikking is gesteld, (iv) en dat het beschikbaar houden van de woning door de vennootschap geschiedde met de bedoeling om cliënt in zijn hoedanigheid van aandeelhouder, ter vervulling van zijn persoonlijke wensen voordeel toe te kennen en dat cliënt zich daar ook van bewust was.
In cassatie volgde de hoge Raad echter ons standpunt dat er geen sprake was van het “te goedkoop” ter beschikking stellen van een woning aan de aandeelhouder, zoals het Hof oordeelde, maar dat er een geval van het beschikbaar houden van een woning geen sprake is van een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder. Met andere woorden, de vennootschap wordt niet verarmd en de aandeelhouder wordt niet ten koste van de vennootschap verrijkt.
ECLI:NL:HR:BU3685
ECLI:NL:HR:BU3689
Voor de liefhebbers onderstaand het geanonimiseerde (en gepubliceerde) beroepschrift in cassatie:
Beroepschrift in cassatie (gedeeltelijk opgenomen)
Edelgrootachtbaar College,
Middels schriftuur van 30 maart 2010 heeft appellant beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak gedagtekend 19 februari 2010 (kenmerk: 07/00002) gegeven door het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch. Thans kan appellant de gronden van het beroep in cassatie nader formuleren en aanvullen.
Middel 1
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 onder r.o. 4.1. overweegt:
“Naar vaste rechtspraak is sprake van een opbrengst van aandelen c.q. regulier voordeel uit aanmerkelijk belang indien de vennootschap haar aandeelhouder als zodanig heeft willen bevoordelen en tevens de aandeelhouder zich van de bevoordeling bewust is geweest of redelijkerwijs bewust had moeten zijn (HR 4 mei 1983, nr. 21.668, BNB 1983/233, en HR 15 mei 1985, nr. 22.154, BNB 1985/271). Vanuit de vennootschap bezien is dan sprake van een onttrekking voor andere dan bedrijfsdoeleinden c.q. een uitdeling van winst. Indien de uitdeling bestaat uit het “te goedkoop” ter beschikking stellen van een woning, oordeelde de Hoge Raad dat “voor zover belanghebbende aan haar aandeelhouder een huurprijs in rekening brengt, welke blijft beneden hetgeen nodig is om een redelijke opbrengst van het in dat woonhuis gestoken kapitaal te verzekeren, zij aan deze een uitdeling doet” (HR 4 september 1957, nr. 13.258, BNB 1957/270). Naar het oordeel van het Hof heeft ten aanzien van het ter beschikking stellen van een zeiljacht, hetzelfde criterium te gelden.”
Toelichting.
De verwijzing van het Hof naar HR 4 september 1957 (nr. 13.258, BNB 1957/270) is onterecht en onbegrijpelijk. In de casus die ten grondslag lag aan dat arrest ging om het “te goedkoop” ter beschikking stellen van een woning aan de aandeelhouder (die het privégedeelte van een woon-bedrijfspand van zijn vennootschap huurde), hetgeen door het Hof ten onrechte gelijk wordt gesteld aan het beschikbaar houden van een woning.
Vast staat echter dat de (middelijke) aandeelhouder X2 (verder: de aandeelhouder) een zakelijke huurprijs heeft betaald. -(FI 3.000,- per week) voor de tijd dat de woning aan hem “ter beschikking” is gesteld en van een “te goedkoop” ter beschikking stellen is derhalve i.c. geen sprake. Reeds daarom is de verwijzing van het Hof naar voornoemd arrest onterecht, althans onbegrijpelijk.
Bij het “te goedkoop” ter beschikking stellen van een woning is er sprake van een verschuiving van vermogen van de vennootschap naar de aandeelhouder. Ingeval van het beschikbaar houden van een woning -waarvan hier overigens volgens appellant geen sprake is- is er geen sprake van een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder. Met andere woorden, de vennootschap wordt niet verarmd en de aandeelhouder wordt niet ten koste van de vennootschap verrijkt.
Het Hof gaat er volledig aan voorbij dat appellant de onverdeelde helft van de woning in 2001 heeft gekocht met het doel dit als beleggingsobject aan te houden en dat vast staat dat het netto rendement van deze investering over 2001 4,57% bedroeg (vide brief van 31 maart 2009).
De aandeelhouder is directeur van een designmeubelfabriek en voerde zelf de dagelijkse leiding. Zoals de aandeelhouder ter zitting van 19 februari 2010 voor het Hof heeft verklaard -en ook in de rede ligt- heeft hij slechts de mogelijkheid om tijdens de fabriekssluiting in de zomervakantie periode gebruik te maken van de woning in Frankrijk. Van “beschikbaar houden” van de woning voor de aandeelhouder kon feitelijk dus geen sprake zijn laat staan dat “de vennootschap haar aandeelhouder als zodanig heeft willen bevoordelen en tevens de aandeelhouder zich van die bevoordeling bewust is geweest of redelijkerwijs had moeten zijn”.
Middel II
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 onder r.o. 4.2 overweegt:
“In het onderhavige geval heeft Belanghebbende de woning in Frankrijk het gehele jaar 2001 beschikbaar gehouden voor haar middellijk aandeelhouder, X2.
De woning is niet door Belanghebbende of door derden gebruikt en is ook niet ter gebruik aan derden aangeboden. Het gebruik dat belanghebbende van de woning heeft gemaakt stond voorts niet ten dienste van belanghebbende, maar vond plaats in het kader van de vakantiebesteding van X2, Het Hof acht aannemelijk de stelling van de Inspecteur dat het beschikbaar houden van de woning door belanghebbende geschiedde met de bedoeling om X2 in zijn hoedanigheid van aandeelhouder, ter vervulling van zijn persoonlijke wensen een voordeel toe te kennen. Het Hof acht voorts aannemelijk dat belanghebbende zich van deze bevoordeling bewust was, althans redelijkerwijs daarvan bewust behoorde te zijn. Belanghebbende bestrijdt deze bewustheid, onder verwijzing naar een schrijven van 19 december 2002 waarin aan de belastingdienst de huurprijs van fl. 3000 per week is voorgelegd. Voor zover belanghebbende met deze verwijzing bedoelt, dat het (openlijk) informeren van de belastingdienst over de gehanteerde huurprijs impliceert dat zij geen bedoeling had haar aandeelhouder te bevoordelen, volgt het Hof haar niet. De enkele mededeling dat een transactie met een aandeelhouder tegen een bepaalde prijs wordt aangegaan, sluit immers niet uit dat een bevoordelingsbedoeling aanwezig was.”
Toelichting:
De dubbele bewustheidseis houdt in dat zowel vennootschap als de aandeelhouder zich bewust moeten zijn geweest van een bevoordeling van de aandeelhouder. Het Hof motiveert in het geheel niet dat ten aanzien van de (middelijke) aandeelhouder aan deze bewustheidseis is voldaan.
Voorts is het Hof kennelijk van mening dat aan de bewustheidseis ten aanzien van appellant is voldaan op grond van slechts twee constateringen:
– De woning is niet door appellant gebruikt en ook niet ter gebruik aan derden aangeboden
– Het gebruik door de aandeelhouder stond niet ten dienste van appellant
De subjectieve bedoeling van partijen – vennootschap en aandeelhouder- weegt het Hof in het geheel niet mee en wordt hier door het Hof volledig geobjectiveerd tot een vaststaande presumptie van dividendvermomming (nt. Lancee BNB 1969/164). Onder r.o. 4.5 overweegt het Hof in dat verband dat de investeringsbeslissing niet relevant is (vide toelichting op middel V ).
Voorts heeft het Hof meegewogen dat de woning °ook niet ter gebruik aan derden aangeboden” is. Dit volgt echter niet uit het procesdossier en betreft een ontoelaatbare aanvulling door het Hof van de feiten.
Met betrekking tot het gebruik dat de aandeelhouder van de woning heeft gemaakt stond dit volgens het Hof niet ten dienste van appellant, maar vond plaats in het kader van de vakantiebesteding van de aandeelhouder. Deze overweging is onbegrijpelijk en mist steun in de feiten. Uit de verklaringen van C 1 en D 2 blijkt dat er wel degelijk sprake was van -enig- gebruik ten dienste van appellant en voor zover het gebruik niet ten dienste van appellant was heeft de aandeelhouder hiervoor een zakelijke vergoeding betaald en kan daar bezwaarlijk een bewuste bevoordelingsbedoeling uit worden afgeleid. Tijdens de zitting op 19 februari 2010 verklaarde de aandeelhouder ondérmeer: “De waardevastheid van de woning was gegarandeerd. Er wordt een zakelijke huur betaald voor de 6 a 7 weken dat de aandeelhouder in Frankrijk verblijft ik had niet kunnen verzinnen dat de belastingdienst er zo naar zou gaan kijken. Het verbaast mij als ondernemer zeer dat de belastingdienst zich op het standpunt stelt dat er over de weken dat er geen gebruik wordt gemaakt van de wóning een voordeel door de aandeelhouder zou zijn genoten”.
Het Hof acht voorts aannemelijk de stelling van de inspecteur dat het beschikbaar houden van de woning door appellant geschiedde met de bedoeling om de aandeelhouder ter vervulling van zijn persoonlijke wensen een voordeel toe te kennen. Het Hof verzuimt echter om te motiveren waaruit dit voordeel dan zou hebben bestaan. Zoals hierboven bij de toelichting op middel I reeds toegelicht had de aandeelhouder alleen tijdens de vakantieperiode de mogelijkheid om de woning te huren. Indien eind 2000 niet zou zijn besloten om de onverdeelde helft van de woning aan appellant te verkopen maar aan een derde, dan had de aandeelhouder de mogelijkheid om ter plekke een vergelijkbare woning te huren (vide bijvoorbeeld bijlage 13 belastingdienst, eerste aanleg). Niet de persoonlijke wensen van de aandeelhouder waren eind 2000 redegevend maar de overtuiging dat dit een lucratieve en waardevaste investering was, zoals hij ook tijdens voornoemde zitting heeft verklaard. Tevens heeft appellant bij schrijven van 31 maart 2009 de motieven en cijfermatige implicaties van deze investeringsbeslissing op verzoek van de belastingdienst nader toegelicht.
De brief van 19 december 2002 (bijlage 8c belastingdienst) ziet op de fiscale consequenties van de overdracht van de onverdeelde helft van het pand, welke de aandeelhouder in privé-eigendom bezat, aan appellant Aangezien tot 1 januari 2001 de onverdeelde helft van de woning tot het privévermogen van de aandeelhouder behoorde is tot dan toe, conform de destijds geldende wetgeving de “eigen woning regeling” in de zin van artikel 42a Wet IB 1964 toegepast (bij de afsluiting van 2000 is door de boekhouding overigens . per abuis reeds over 2000 huur in rekening gebracht naast het huumaardeforfait, hetgeen als onverschuldigd betaald is gecorrigeerd). In verband met de overdracht per eind 2000 van deze onverdeelde helft aan appellant was er in zoverre geen sprake meer van een “eigen woning” en is aan de Belastingdienst in verband met deze wijziging medegedeeld dat de aandeelhouder vanaf 2001 indien hij van de woning gebruik zou maken een huur van fl. 3000, – per week aan appellant zou betalen, aangezien dit naar zijn mening een zakelijke prijs voor het gebruik van een dergelijk pand was. De belastingdienst heeft bij die gelegenheid de zakelijkheid van deze huurprijs niet bestreden maar slechts aangeven dat zij van mening was dat er geen sprake was van een bevoordeling indien de aandeelhouder deze huur 52 weken ‘per jaar zou betalen.
Appellant heeft deze mededeling aan de Belastingdienst gedaan, omdat het juist nig de bedoeling was dat de aandeelhouder bevoordeeld zou worden. De overweging van het Hof dat de enkele mededeling dat een transactie met aandeelhouder tegen een bepaalde prijs wordt aangegaan niet uitsluit dat een bevoordelingsbedoeling aanwezig was, is in dit verband onbegrijpelijk. Immers, op welke transactie doelt het Hof hier, nu gezien de omstandigheden en het kader waarbinnen deze mededeling werd gedaan het duidelijk was dat deze mededeling uitsluitend zag op de huurprijs per week -en niet op een vergoeding voor het ter beschikbaar houden gedurende de periode dat de aandeelhouder geen gebruik van de woning kon maken -.
Middel III
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 onder r.o. 4.3 overweegt:
“Gelet op hetgeen hiervoor in 4.1 is overwogen moet aan de in 4.2 weergegeven omstandigheden de conclusie worden verbonden dat er sprake is van een onttrekking voor andere dan bedrijfsdoeleinden. Deze onttrekking moet worden aangemerkt als een informele uitkering van dividend.”
Toelichting:
Zoals hierboven bij de toelichting op middel I reeds is opgemerkt maakt het Hof geen onderscheid tussen “ter beschikking stellen” en “beschikbaar houden”. Het Hof heeft niet, althans onvoldoende gemotiveerd waarom het, in haar visie “beschikbaar houden” leidt tot een onttrekking voor andere dan bedrijfsdoeleinden. Voor zover het Hof hier beoogde te stellen dat de onttrekking bestaat uit “gemist rendement” omdat de woning indien deze niet gebruikt werd niet aan anderen werd verhuurd -in dat jaar- verzuimt het Hof te motiveren waarom het in dit geval appellant niet vrijstond om te kiezen voor een beleggingsobject en te “mikken op waardeaangroei” zoals de aandeelhouder ter zitting voor het Hof heeft verklaard.
Middel IV
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 onder r.o. 4.4 overweegt:
“Belanghebbende heeft nog gesteld dat de woning ook ter beschikking is gesteld aan zakelijke relaties van Belanghebbende. Ter ondersteuning van die stelling heeft belanghebbende schriftelijke verklaringen van deze relaties overgelegd. In het onderhavige jaar 2001 echter is de woning niet door deze relaties gebruikt. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende zelfs niet aannemelijk gemaakt dat enig gebruik door zakelijke relaties heeft plaatsgevonden na 24 november 1997, zijnde de A datum van inbreng van de woning door belanghebbende in A.”
Toelichting:
Het Hof miskent echter dat uit de bij schrijven van 30 september 2008 overgelegde verklaringen het navolgende blijkt:
“E verklaarde ondermeer (vrij vertaald): (…)”Wij hadden eveneens het genoegen van zakelijke discussie in het huis van X2 in Zuid-Frankrijk in november 1997 voor bijna een week. Dit was een zeer belangrijke tijd om de relatie en de banden tussen onze ondernemingen verder te versterken. Het was inderdaad zeer waardevol voor de groei van de twee ondernemingen.” (..)
D: (…)”We spreken dan over 1996 t/m 2000. Daarna hebben we ook vele malen via het ons beiden bekende meubelgroepje elkaar ontmoet en gesproken. Ik heb aan al die periodes nog steeds erg goede herinneringen overgehouden waarbij onze ontmoetingen niet alleen hier in Nederland, maar ook in Frankrijk en alle andere landen erg plezierig, vruchtbaar en vriendschappelijk waren. (…)
Wijlen F. Zoals blijkt uit de e-mails kon de weduwe van F bevestigen dat zij in 1998 de woning in Frankrijk hebben gebruikt, maar wilde om haar moverende redenen dat niet nader schriftelijk verklaren.
C: (…)”Later, vanaf ca. 1997, hebben wij in Frankrijk een zeer regelmatig, soms meerdere keren per jaar, gesproken over X1 plannen voor een nieuwe showroom samen met G. Ook H van I, mijn partner in de projectontwikkelingen, was hier regelmatig bij aanwezig.”(…)
Middel V
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof . te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 onder r.o. 4.5 overweegt:
“Belanghebbende betoogt nog dat zij de woning heeft verworven als beleggingsobject met het oog op een waardestijging, die volgens belanghebbende naar objectieve maatstaven te verwachten was. De keuze die Belanghebbende in dit verband heeft gemaakt berust, naar belanghebbende stelt, op zakelijke gronden en het staat de Inspecteur niet vrij om op de stoel van de ondernemer te gaan zitten. Dit betoog miskent echter dat het karakter van de investeringsbeslissing in dit verband niet beslissend is. Beslissend is immers, zoals hiervoor reeds is overwogen, of Belanghebbende haar middellijk aandeelhouder een voordeel heeft willen toekennen door de woning ter vervulling van de persoonlijke wensen van de aandeelhouder voor hem beschikbaar te houden. Voor zover belanghebbende heeft willen stellen dat dit beschikbaar houden op zakelijke gronden berustte, faalt die stelling aangezien geen feiten of omstandigheden zijn komen vast te staan die deze stelling ondersteunen.”
Toelichting:
Het Hof stelt kort weergegeven, dat de investeringsbeslissing in dit verband niet beslissend is, maar dat appellant haar aandeelhouder een voordeel heeft willen toekennen door de woning voor hem beschikbaar te houden. Deze overweging lijdt aan innerlijke tegenstrijdigheid. Het aanhouden van de woning bestaat nu juist uit de aankoop van de onverdeelde helft van de aandeelhouder door belanghebbende en dat is nu juist de investeringsbeslissing. Voor de vraag of er sprake is van een bevoordelingsbedoeling is derhalve het karakter van de investeringsbeslissing wel degelijk beslissend.
Aldus heeft het Hof de stelling van appellant dat er sprake was van een laag risico dragend waardevast beleggingsobject met zicht op een relatief gunstig vermogensrendement en dat dit de reden vormde voor aankoop van de onverdeelde helft van de woning van appellant niet nader onderzocht en is haar uitspraak derhalve onvoldoende gemotiveerd, althans onbegrijpelijk. Zoals uit de brief met bijlagen van de gemachtigde van 31 maart 2009 moge blijken bedroeg het netto rendement op deze investering voor appellant in 2001 4,57% (na correctie). Uit de bijlagen bij voornoemde brief blijkt voorts dat de spaarrente, de depositorente, de obligatierente en effecten in 2001 een beduidend lager rendement hebben opgeleverd. Zoals uit het verloop van de AEX blijkt was in september 2000 een scherpe daling van de effectenkoersen reeds ingezet en de algemene verwachting op dat moment was dat deze daling verder zou doorzetten. Ook de rente op Staatsleningen liet destijds een neergaande tendens zien die zich in de daarop volgende jaren ook heeft doorgezet Mede in verband met de recente recessie die de gehele meubelbranche en ook X1 hard heeft getroffen, wordt de woning thans op korte termijn verkocht en is er sprake van verkooponderhandelingen waarbij de verwachting is dat de woning voor ca. € 3.000.000,- zal worden verkocht. De verwachtingen van Belanghebbende met betrekking tot de investeringsbeslissing eind 2000 worden daarmee bewaarheid.
Voorts is het Hof zonder enige nadere motivering voorbij ‘gegaan aan de stelling van appellant dat een investeringsbeslissing een ondernemingsbeslissing is die slechts ter marginale toetsing in rechte staat. Voor zover het Hof hiermee al bedoeld zou hebben dat er sprake is van een ondernemers beslissing, i.c. een investeringsbeslissing, waarvan de kosten zo onevenredig hoog zijn ten opzichte van de te verwachten baten dat geen weldenkende ondernemer deze keuze zou hebben gemaakt, dan had het Hof dat dienen te motiveren, zeker nu de baten en de nog te verwachten baten de kosten ver overstijgen. Zoals reeds toegelicht door appellant in de procedure voor het Hof was het beschikbaar houden van de woning voor de aandeelhouder niet de reden voor belanghebbende om de onverdeelde helft van deze woning van de aandeelhouder aan te kopen.
De aandeelhouder had in zijn positie als (middellijk)aandeelhouder van appellant en mede-eigenaar in privé de keuze verkoop van het gehele pand aan een derde of verkoop van zijn aandeel aan appellant Gezien de prijzenontwikkeling tot dan toe en de verdere waardeontwikkeling na overleg met deskundigen ter plaatse, was de conclusie dat dit een goede investering was zowel voor de middellange- als lange termijn en is op die grond besloten tot aankoop door appellant van het aandeel van de aandeelhouder.
Middel VI
Schending van het recht en/of verzuim van op straffe van nietigheid in acht te nemen vormen doordat het Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch in zijn uitspraak d.d. 19 februari 2010 in het geheel niet ingaat op de stelling van appellant onder 4 van haar beroepschrift, kort samengevat, dat de heffing over huurinkomsten uit onroerend goed in Frankrijk, gezien de fiscale transparantie van de A op grond van artikel 6 van het Belastingverdrag Nederland/Frankrijk exclusief aan Frankrijk ter heffing is toegewezen.
Weshalve: appellant Uw Raad verzoekt de bestreden uitspraak te vernietigen.
Gemachtigde,/…
VOETNOTEN BEROEPSCHRIFT:
1 (…) later, vanaf ca. 1997, hebben wij in Frankrijk zeer regelmatig, soms meerdere keren per jaar, gesproken over X1 plannen (…)
2 (…) we spreken dan over 1996 tot 2000. Daarna hebben we ook vele malen(…)